通过本章学习，理解产品成本核算原则，并明确其在成象核算中的重要性：掌握产品成本核算的要求，特别是各种费用界限的划分：明确工业企业费用要素的内容以及产品成本的构成项目，并对这两个方面的分类作用有所了解；掌握产品成本核算的一般程序以及产品成本核算所设基本账户的结构和用途，掌握产品成本会计处理程序。
第一节产品成本核算的原则
产品成本是企业生产经营管理的重要信息资料，而产品成本核算是提供其信息资料的手段。为了使产品成本信息资料符合规定，达到正确、真实、及时的要求。核算讲究质量，要提高成本核算质量，必须遵定下列成本核算的原则。
一、实际成本核算原则
企业进行产品成本核算时，可以采用不同的计价方法进行，如计划成本、定额成本和标准成本等。但在最后计算产品成本时，必须调整为实际成本，这是成本核算的基本原则。因为只有按实际成本核算，方能减少成本计算的随意性，才能使成本信息保持其客观性和可验证性。实际成本核算原则应用时主要体现三个方面要求：
（1）是某项成本发生时，按发生时实际耗费数确认。
（2）是完工入库的产成品成本按实际负担额计价。
（3）是由当期损益负担的销售产品成本，也按实际数结账。
二、可靠性原则
产品成本内容包括劳动力耗费、劳动资料耗费和劳动对象耗费等多个方面，涉及面广带来了核算的复杂性，也为虚假核算提供了方便。为了使产品成本信息真实，对其核算提出了可靠性原则的要求。可靠性原则包括真实性和可核实性两个方面内容。真实性是指核算出的成本数据与客观的经济事项相一致，没有任何掺假或人为提高、降低成本的成分；可核实性则是指同一成本核箅资料按一定原则由不同成本会计人员计算，得出的结果应该相同。
三、重要性原则
产品成本的构成要素尽管很多，但每一要素在整个成本中占的分量和对成本管理所起的影响差别很大。从成本核算效益考虑，在成本核算过程中就不应对每一成本构成要素的核算都要求十分准确，这就提出成本核算重要性原则要求。成本核算重要性原则指的是对成本中重要的内容应作为重点项目单独反映并力求准确，而对次要的，在成本项目中占比例很小的内容则从简处理。
四、及时性原则
五、一致性原则
成本核算是成本分析、成本考核的基础。成本分析、成本考核不仅分析考核本期计划完成情况，还要与上期实际进行对比分析，以考核成本变动情况，这对与成本核算所采用的成本计算方法及其与成本核算有关的会计处理方法等提出了一致性原则要求。这里的一致性是指成本核算中所涉及的成本核算对象、成本项目、成本计算方法以及会计处理方法前后期应一致，目的是保证前后期成本信息的可比性，提高成本信息的利用程度。一致性原则包括四方面内容：
（1）成本某项要素发生时，确认该要素水平的方法前后期应一致，如耗用材料计算方法，折旧计算方法等。
（2）成本计算过程中所采用的费用分配方法前后期应一致，如制造费用分配方法、材料费用分配方法等。
（3）同一产品的成本计算方法前后期应一致，如品种法、分批法、分步法等，前期选定一种后，后不应随意变更。
第二节产品成本核算的要求
成本核算过程，既是对生产经营中各种耗费发生进行归类反映的过程，也是为满足企业管理要求进行信息反馈的过程，还是对成本计划的实施进行检验和控制的过程。因此，在成本核算过程中，除了遵循核算原则外，还应符合以下各项要求。
一、对费用进行合理的分类
产品成本是对对象化的费用集合，因此，为了正确计算产品成本，科学地进行成本管理，必须对企业的费用进行合理的分类。对工业企业的费用可按经济内容分类，也可按经济用途分类。
（一）按费用的经济内容分类
费用的经济内容是指费用本身的性质，故费用按经济内容分类也即按经济性质分类。工业企业发生的各种费用按其经济内容（或性质）划分，主要有劳动对象方面费用、劳动手段方面费用和活劳动方面费用三大类。这三大类构成工业企业费用的三大要素。为了具体地反映工业企业各种费用的构成和水平，还要在此基础上进一步划分为以下九个费用要素：
（1）外购材料，指企业耗用的一切从外部购进的原料及主要材料、半成品、辅助材料、包装物、修理用备件和低值易耗品等。
（2）外购燃料，指企业耗用的一切从外部购进的各种燃料，包括固体、液体、气体燃料。从理论上说，外购燃料应该包括在外购材料中，但由于燃料是重要能源，需要单独考核，因而单独列作一个要素进行核算。
（3）外购动力，指企业耗用的从外部购进的各种动力。
（5）折旧费，指企业按照规定计算的固定资产折旧费用。
（6）修理费用，指企业为修理固定资产而发生的支出。
（7）利息费用，指企业的借款利息费用减去利息收入后的净额。
（8）税金，指应计入企业管理费用的各种税金，包括房产税、车船使用税、印花税和土地使用税等。
（9）其他费用，指不属于以上各要素的费用，例如，邮电费、差旅费、租赁费、保险费和外部加工费等。
按照上列费用要素反映的费用，称为要素费用。按照要素费用分类核算工业企业费用的作用在于：可以反映工业企业在一定时期内共发生了哪些费用，数额各是多少，据以分析各个时期各种费用的结构和水平；可以反映外购材料和燃料费用以及职工薪酬的实际支出，因而可以为编制企业的材料采购资金计划和劳动工资计划提供资料；可以为企业核定储备资金定额和考核储备资金周转提供资料；可以划分物质消耗和非物质消耗，为计算工业净产值和国民收入提供资料。
这种分类核算的不足之处是：不能反映各种费用的经济用途，因而不便于分析这些费用的支出是否节约、合理。因此，对于工业企业的这些费用还必须按其经济用途进行分类。
（二）按费用的经济用途分类
费用的经济用途是指费用在生产产品和提供劳务等活动中的实际用途。工业企业发生的各种费用按其经济用途，首先可分为计入产品成本的生产费用和不计入产品成本的期间费用。下面分别阐述这两类费用按经济用途的分类。
1.生产费用按经济用途的分类
计入产品成本的生产费用按其用途不同，可分为若干个项目，这些项目作为产品成本的构成内容，会计上称为成本项目。根据生产特点和管理要求，工业企业一般设立如下三个成本项目：
（1）直接材料，指直接用于产品生产，构成产品实体的原材料、主要材料、燃料及有助于产品形成的辅助材料等。
（2）直接人工，指直接从事产品生产的工人的薪酬费用。
（3）制造费用，指间接用于产品生产的各项费用，以及虽直接用于产品生产，但不便于直接计入产品成本，因而没有专设成本项目的生产性费用（如机器设备的折旧费用）。制造费用是企业内部各生产单位（分厂、车间）为组织和管理生产所发生的，主要包括：生产管理人员及其他非生产人员的薪酬，固定资产折旧费用和修理费、办公费、租赁费、机物料消耗，低值易耗品摊销，取暖费用、水电费、办公费、差旅费、运输费、保险费、设计图纸费、试验检验费、劳动保护费、季节性和修理期间的停工损失等。
企业为了使成本项目更好地适应管理要求，也可以对上述成本项目进行适当调整，例如，燃料和动力费用比重较大的企业，可将“直接材料”项目分成“原材料”和“燃料与动力”两个成本项目；经常有废品损失和停工损失的企业，则可以增设“废品损失”和“停工损失”。但在确定或调整成本项目时，应注意考虑以下几个问题：
（1）费用在管理上有无单列的必要。
（2）费用在产品成本中所占比重的大小。
（3）为某种费用专设成本项目所增加的核算工作量大小。
（4）企业成本项目一经确定，不得随意变更。
2.期间费用按经济用途的分类
不计入产品成本的期间费用按经济用途分类，可分为销售费用、管理费用和财务费用。这三种费用的内容在财务会计中已作了说明，这里不再重述。
费用按经济用途分类，可以促使企业按经济用途考核各项费用定额或计划的执行情况，分析费用支出是否合理节约，同时，也是企业按照费用发生的对象进行成本计量的基础。
（三）生产费用的其他分类
1.按与生产工艺的关系分类
（1）直接生产费用，是指由生产工艺本身引起的、直接用于产品生产的费用，如原材料费用、生产工人薪酬等。
（2）间接生产费用，是指与生产工艺没有直接关系、间接用于产品生产的费用，如机物料消耗、辅助工人薪酬、生产用房的折旧费用等。
2.按计入产品成本的方法分类
（1）直接计入费用，一般简称为直接费用，是指能分清是哪种产品耗用的、能直接计入该种产品成本的费用。该类费用可以根据原始凭证直接计入该种产品成本。如生产甲产品领用10万元A材料，这时的10万元A材料费用即为直接计入费用。
（2）间接计入费用，一般简称为间接费用，是指不能分清由哪种产品耗用的、不能直接计入某种产品成本而必须按照一定标准分配计入某些产品成本的费用，如生产甲、乙产品共同领用10万元A材料，这时的10万元A材料费用即为间接计入费用。
一般来说，直接生产费用大多是直接计入费用，间接生产费用大多是间接计入费用，但也不都是如此。如在生产一种产品的生产单位中，直接生产费用和间接生产费用都可以直接计入该种产品成本，因而都是直接计入费用；而在用同一种材料同时生产几种产品的联产品生产单位中，直接生产费用和间接生产费用都是不能直接计入某种产品成本，因而都是间接计入费用。
3.按与产品产量的关系分类
（1）变动费用，是指总额随着产品产量的变动而成正比例变动的费用，如产品生产直接耗用的原材料、生产工人的计件工资等费用。但对单位产品而言，这类费用是固定的。
（2）固定费用，是指在一定产量范围内总额相对固定的费用，即总额不随着产品产量的变动而变动的费用，如固定资产的折旧费、车间管理人员的薪酬等。但固定费用不是绝对固定不变的，当产品产量变动很大时，固定费用要变动到另一个相对固定点上。
二、正确划分各种费用界限
为了正确地核算费用和计算产品成本及企业损益，必须正确划分以下五个方面的费用界限。
（一）正确划分各种支出的界限
（二）正确划分各期费用成本的界限
对于可以计入生产经营费用的支出，企业应当根据权责发生制原则，正确划分各期费用成本的界限。划分的基本要求是：应由本月成本、费用负担的费用都应在本月人账，计入本月的产品成本和期间费用；不应由本月成本、费用负担的费用，一律不得列入本月的产品成本和期间费用。根据这项要求，在成本核算过程中，凡本月发生的费用，都要在本月入账，既不允许将其延至下月记账，也不得提前入账；另外，对应由本月和以后月份成本、费用负担的长期待摊费用，要根据其受益期限，分别摊提到本月和以后月份，以便正确反映各月份的成本、费用水平。正确划分这方面的费用界限是准确计算各月份产品成本和期间费用的基础。应该防止利用费用待摊办法人为调节各个月份的成本、费用，人为调节各月损益的错误做法。
（三）正确划分生产费用与期间费用的界限
对应计入本期的生产经营费用，要正确划分生产费用与期间费用的界限。生产费用主要是指用于产品生产的原材料费用、生产工人的薪酬费用和制造费用等，生产费用应直接或间接计入产品成本，期间费用是指用于产品销售、组织和管理生产经营活动以及为筹集生产经营所需借入资金而发生的费用，期间费用不计入产品成本，而是直接计入当期损益。正确划分生产费用和期间费用的界限，是保证正确计算产品成本和核算各期损益的基础。因此，在成本核算过程中，要防止将应计入产品成本的费用列入期间费用，或将期间费用列入产品成本，借以调节各会计期间成本、费用的错误做法。
（四）正确划分各种产品的费用界限
由于企业往往不只生产一种产品，因此，对于生产两种及两种以上产品的生产企业，还要对应计入产品成本的生产费用在各有关产品之间进行划分，以便分析和考核各种产品成本计划或成本定额的执行情况。这种划分的基本要求是：属于某种产品单独发生、能够单独计入该种产品的生产费用，应该直接计入该种产品的成本；属于几种产品共同发生、不能直接计入某种产品成本的生产费用，则要采取适当的分配方法，分配计入这几种产品的成本。要如实反映各种产品的耗费，不能人为地在不同产品之间，特别是亏损产品与盈利产品、可比产品与不可比产品之间任意转移生产费用。要防止以盈补亏、掩盖亏损产品亏损额，或虚报产品成本、掩盖利润的错误做法。
（五）正确划分本期完工产品与期末在产品的费用界限
通过以上费用界限的划分，确定了各种产品本月应负担的生产费用。为了分期确定损益，及时提供有关成本资料，企业一般需要分斯计箅产品成本。斯末计算产品成本时，除本期已完工产品外，还可能存在未完工的产品，即期末在产品。这样，为了正确计算完工产品总成本和单位成本，就需要正确划分本期完工产品与期末在产品的费用界限，也即应采用适当的方法对生产该种产品的累计生产费用在本期完工产品与期末在产品进行分配。当然，如果某种产品都已完工，该产品的累计生产费用就全部是完工产品成本；如果某种产品都未完工，该产品的累计生产费用就全部是期末在产品成本。这两种情况上都不存在累计生产费用在本期完工产品与期末在产品分配的问题、月末划分完工产品和月末在产品费用界限问题。在划分本期完工产品与期末在产品的费用界限时，要选用合理的分配标准，采用合适的分配方法，要防止任意提高或降低月末在产品成本，人为调节完工产品成本的做法。
在成本核算过程中能否正确地划分上述五个费用界限，反映了是否遵守有关成本、费用开支范围的规定，是否贯彻执行了权责发生制原则以及费用受益的分配原则。因而，是保证成本、费用正确核算的关键，也是检査和评价成本、费用核算工作是否正确合理的重要标准。
三、正确确定财产物资的计价和价值结转的方法
作为工业企业生产资料的财产物资，随着生产经营过程的进行而被耗用，其价值也就成了产品成本和期间费用的构成内容。但作为成本、费用中的财产物资价值，其数额大小，并不是一个简单的乘积，而是受财产物资的计价方法和价值结转方法的影响。如其中的固定资产价值耗费部分，就要受到固定资产原值计算方法、折旧方法以及折旧率等的影响；流动资产费用部分，就要受到材料成本的组成内容、发出材料的单位成本、计算方法以及周转材料的摊销方法等的影响。因此，为了正确计算产品成本的期间费用，要合理确定企业财产物资的计价和价值结转方法。其基本要求是：凡国家有统一规定的，应采用统一规定的方法；国家没有统一规定的，企业要根据财产物资的特点，结合管理要求合理选用，而且一经确定不得随意改变。要防止通过任意改变财产物资计价和价值结转方法来调节成本、费用的错误做法。
四、选用适当的成本计算方法
产品生产组织和生产工艺特点以及管理要求的不同是影响产品成本计算方法选择的重要因素。而成本计算方法选择得合理与否，将直接影响产品成本计算的准确性。因此，企业必须根据自身产品生产的特点和管理要求来选用计算产品成本的具体方法。此问题将在第六章详细讲述。
五、做好成本核算的基础工作
健全的成本核算基础工作，是保证成本会计工作质量的前提。其内容一般包括：原始记录制度，定额管理制度，计量、验收、领退和盘存制度，内部结算制度以及岗位责任制度等。
（一）原始记录制度
成本会计工作的原始记录是成本、费用业务发生的证明，是成本核算和管理的原始依据。原始记录的范围一般包括：生产记录、考勤记录、设备利用记录和材料物资收发记录等。但不同企业的原始记录并不完全一样，其范围、内容以及凭据的格式决定于各企业的生产特点和成本管理要求。原始记录设置总的原则是：既要满足成本、核算和管理的需要，又要简便易行。
（二）定额管理制度
定额是企业在正常的生产条件下，对人力、物力、财力的配备以及利用和消耗等所应遵守的标准或应达到的水平，它是成本计划、成本控制、成本分析和考核的主要依据。定额管理是成本管理的基础，也是加强企业全面管理的基础。
定额按其反映的内容不同，主要分为工时定额、产量定额、材料消耗定额、费用定额等；按其制定的标准不同，主要分为计划定额、现行定额等。定额的制定既要先进又要切实可行。另外，随着企业内外条件的改变，定额也要随之修订，这样才能起到定额的作用。
（三）计量验收制度
计量验收是对企业各项财产物资收、发、领、退的数量进行准确确认的手段，也是一种管理制度。如果生产过程中的财产物资收、发、领、退数字反映失真，就会导致成本会计工作的成果，即提供的有关成本费用等数据资料虚假，进而会影响到企业整个财务状况和财务成果信息真实。因此，企业应根据实际情况，配备各种必要的度、量、衡具和有关的仪器、仪表等计量工具，并定期进行检修、校正。
（四）内部结算制度
为了明确企业内部各有关单位的经济责任，对财产物资的内部流转以及相互提供劳务等，可以采用内部结算的办法进行核算和管理。内部结算要以合理的内部价格为依据。内部结算一般是用企业制定的计划单位成本，也可以在计划单位成本的基础上加适当的利润作为内部结算价格。内部结算价格是内部结算制度的主要方面，另外还包括内部结算方式、内部结箅货币等。
第三节产品成本核算的基本程序
产品成本核算的基本程序是指根据成本核算的基本要求，对生产费用进行分类核算，并按成本项目进行归类，直到计算出完工产品成本的基本工作过程。工业企业的产品成本核算是一项比较复杂的工作，所涉及的内容及运用的方法很多，但都共同遵循着一个基本程序，即确定成本计算对象，确定成本项目，确定成本计算期间，审核生产费用，归集和分配生产费用，计算完工产品成本和期末在产品成本。
一、确定成本计算对象
成本计算对象是生产费用的承担者，即归集和分配生产费用的对象。确定成本计算对象是计算产品成本的前提。由于企业的生产特点、管理要求、规模大小、管理水平的不同，企业成本计算对象也不同。对工业企业而言，产品成本计算的对象，包括产品品种、产品批别和产品的生产步骤三种。企业应根据自身的生产特点和管理要求，选择合适的产品成本计算对象。
二、确定成本项目
如前所述，成本项目是指生产费用要素按照经济用途划分成的若干项目。通过成本项目，可以反映成本的经济构成以及产品生产过程中不同的资金耗费情况。因此，企业为了满足成本管理的需要，可在直接材料、直接人工、制造费用三个成本项目的基础上进行必要的调整，如单设其他直接支出、废品损失、停工等成本项目。
三、确定成本计算期
四、生产费用的审核
对生产费用进行审核，主要是确定各项费用是否应该开支，开支的费用是否应该计入产品成本。
五、生产费用的归集和分配
生产费用归集和分配是将应计人本月产品成本的各种要素费用在各有关产品之间，按照成本项目进行归集和分配。归集和分配的原则为：产品生产直接发生的生产费用直接作为产品成本的构成内容，直接计入该产品成本；为产品生产服务发生的间接费用，可先按发生地点和用途进行归集汇总，然后分配计入备受益产品。产品成本计算的过程也就是生产费用的分配和汇总过程。
六、计算完工产品成本和期末在产品成本
对既有完工产品又有期末在产品的产品，应将计人各该项产品的生产费用，在其完工产品和期末在产品之间采用适当的方法进行划分，求得完工产品和期末在产品成本。
产品成本核算程序与前述正确划分费用界限的过程是一致的，有关示意图见图2-1。
第四节产品成本核算的账户设置及账务程序
一、产品成本核算的账户特点
为了按上节程序归集生产费用，核算产品成本，应设置一定的总账账户及必要的明细账户。总账账户一般设置“生产成本”账户，用以核算企业进行产品生产（包括产成品、自制半成品生产和提供劳务等）、自制材料、自制设备等所发生的各项生产费用。为了分别核算基本成本和辅助生产成本，还应在该总账账户下设立“基本生产成本”和“辅助生产成本”两个二级账户，在二级账户下再按一定要求设置明细账户。为了简化会计核算手续，也可以将两个二级账户提升为一级账户，不再设置“生产成本”总账账户。
（一）“生产成本——基本生产成本”总账账户及其明细账的设立
基本生产是指为完成企业主要生产目的而进行的产品生产，“生产成本——基本生产成本”账户是为了归集基本生产过程中所发生的各种生产费用和计算基本生产产品成本而设立的。基本生产所发生的各项费用，记入该账户的借方；完工入库的产品成本，记入该账户的贷方；该账户的余额，就是基本生产在产品的成本，也就是基本生产在产品占用的资金。该账户应按产品品种等成本计算的对象分设基本生产成本明细账，该项账也称产品成本明细账或产品成本计算单。账中应按成本项目分设专栏或专行，登记各该产品的各成本项目的月初在产品成本、本月发生的成本、本月完工产品成本和月末在产品成本。其格式及举例如表2-1和表2-2所示。
表2-1基本生产成本明细账
车间名称：第一车间2011年6月
产品名称：A产品金额单位：元
月
日
摘要
产量（件）
成本项目
成本合计
直接材料
直接人工
制造费用
6
30
本月生产费用
60000
12000
18000
90000
本月完工产品成本
1000
完工产品单位成本
60
12
18
90
表2-2基本生产成本明细账
产品名称：B产品金额单位：元
B
产量
（件）
1
在产品费用
15000
6000
9000
30000
75000
29000
44000
14800
生产费用合计
35000
53000
178000
2000
72000
27300
41340
140640
36.00
13.65
20.67
70.32
7700
11660
37360
基本生产成本明细账中虽然没有标明借方、贷方和余额，但其基本结构不外乎这三个部分。表2-2中的月初在产品成本为月初借方余额，系上月所记；本月生产费用为本月借方发生额，根据本月各种费用分配表登记；本月完工产品成本为贷方发生额，月末在产品成本为月末借方余额，这两项费用根据完工产品与月末在产品成本的分配方法分配登记（具体内容见第五章）。上述为简化格式，具体正规的格式后面给出。
在实际工作中，基本生产成本明细账还有一种成本项目分设专行的格式，以上述B产品成本为例，列示如表2-3所示。
表2-3基本生产成本明细账
采用所列第二种基本生产成本明细账格式，月末需要将在产品成本转入下月账页，因而这种格式一般只宜在生产周期较短，月末很少有在产品的情况下采用。
（二）“生产成本——辅助生产成本”账户和其他有关账户的设立
辅助生产是指为基本生产服务而进行的产品生产和劳务供应，如工具、模具、修理用备件等产品的生产和修理、运输等劳务的供应等。辅助生产提供的产品和劳务，有时也对外销售，但这不是它的主要目的。辅助生产所发生的各项费用，记入“生产成本——辅助生产成本”账户的借方；完工入库产品的成本或分配转出的劳务费用，记入该账户的贷方；该账户的余额,就是辅助生产在产品的成本，也就是辅助生产在产品占用的资金。该账户应按辅助生产车间和生产的产品、劳务分设辅助生产成本明细账，账中按辅助生产的成本项目或费用项目分设专栏或专行进行登记。
企业发生的各项生产费用，应按成本核算对象和成本项目分别归集。属于直接材料、直接人工等直接费用,直接计入基本生产成本和辅助生产成本；属于企业辅助生产车间为生产产品提供的动力等直接费用，应在辅助生产成本账户核算后，再转入基本生产成本账户；其他间接费用先在制造费用账户汇集，月度终了再按一定的分配标准分配计入有关的产品成本。
另外，为了归集和分配制造费用，应该设立“制造费用”总账账户；为了归集和结转产品销售费用、管理费用和财务费用，应该分别设立“销售费用”、“管理费用”和“财务费用”总账账户；为了归集和分配长期待摊费用，还应设立“长期待摊费用”总账账户。企业如果单独核算废品损失和停工损失，还可以增设“废品损失”和“停工损失”总账账户。这些总账账户的结构和明细的设立，有的在财务会计中已讲，这里不再重述；其余的将在以后逐一讲述。
二、产品成本核算的账务处理程序
产品成本核算账户处理程序，实际上表现为整个产品成本形成过程的会计核算步骤，内容非常广泛，因而，需要在讲述成本核算时具体阐述。为了在讲述成本核算之前，对其一般程序先有一个总括的了解，这里将其财务处理的基本程序用程序图列示，如图2-2所示。