作者|李刚（法学博士，厦门大学法学院副教授）
目录
一、世界范围内税法体系构成模式的类型考察
二、从比较中获得的立法框架设计启发
三、我国“税法总则”可予考虑设置的特色章节
结语
历史上，最早由代议机构进行“立法”的领域，就是财政立法领域（financiallegislation）。然而，“税收立法对现代起草者提出了某些最大的挑战。就如同刑法，税法晦涩难懂、复杂并延伸到多个层面的规制。……税收立法是众所周知的易变。”即便是被誉为“法典编纂论中兴始祖”并创造出法典编纂（Codification）一词的杰里米·边沁，在其尝试进行编纂的诸法典中，也不包括财政法（和军事法）。
在我国，受《民法典》成型路径的鼓励，“以行政法、经济法与环境法为代表的部门法学界的法典化热情逐渐高涨，一场几乎全部门法的法典化运动正蓄势待发。”在诸部门法的分步走法典化运动战略中，先期拟定并推动各部门法总则的立法成了首选。税法也不例外。虽然制定综合性税法典的时机尚未完全成熟，但经历了始自20世纪90年代、几经沉浮的税法通则立法研究阶段，为将来税法典从长计议，现在开始讨论作为其“先遣队”的税法总则，并非为时过早；而设计立法框架就是为税法总则谋局布篇。
一是综合法典模式，即将所有或者绝大部分有关税收的规则规定于或者编撰于一部统一的法或者法典之中，如美国、法国、奥地利、罗马尼亚、多米尼加、巴西、哥伦比亚、泰国、菲律宾、柬埔寨、多哥、刚果（布）、加蓬、马达加斯加、马里、喀麦隆、科特迪瓦、摩洛哥和以俄罗斯为代表的大多数原苏东国家等三十多个国家。其中，《美国联邦税法典》（InternalRevenueCode，IRC）系《美国法典》的第26卷；《美国法典》是由国会众议院的法律修订委员会办公室将经总统签署发布的法律中的内容分解后“重新组装”编撰而成，因此IRC并非我们通常理解的由立法机关通过的单行税收法律文本。从这个角度观察，综合法典又可分为汇编式和单行文本式两种。作为汇编式法典的IRC多达11子篇、100章、2000多节、9800多个条文和340多万个英文单词，令人望而生畏；这种在普通法系国家常见的“形式性法典编纂”与传统的欧洲模式的“实质性法典编纂”之间存在着根本的差别，整体上并不能为我国欲朝向实质性税法典发展的背景下拟定“税法总则”的框架提供多少有益的参考经验。
根据有无总则性质的一般性规定，综合法典还可分为有总则与无总则两种类型：前者如《俄罗斯联邦税法典》（TaxCodeofRussianFederation，简称《俄税典》）、《哈萨克斯坦共和国税款和其他应缴财政款法（税法）》（简称《哈税法》）、《吉尔吉斯共和国税法》（简称《吉税法》）、《塔吉克斯坦共和国税法》（简称《塔税法》）、《土库曼斯坦税法》（简称《土税法》）、《乌兹别克斯坦共和国税法》（简称《乌税法》）、《阿塞拜疆共和国税法》（简称《阿税法》），以及白俄罗斯、乌克兰、格鲁吉亚、亚美尼亚、巴西和菲律宾等国的税法典；后者如IRC、《法国税务总法》和柬埔寨、摩洛哥、刚果（布）等国的税法典。
二是通则法典模式，即“税法通则+各单行税法”模式，如德国、荷兰、西班牙、葡萄牙、波兰、卢森堡、匈牙利、克罗地亚、捷克、斯洛伐克、拉脱维亚、澳大利亚、日本、韩国、印度尼西亚、蒙古、墨西哥、委内瑞拉等近二十个国家；我国澳门特别行政区于2021年11月5日通过了《税务法典》（简称《澳税典》），成为我国第一部通则性的税法典。
上述通则法典中，最初制定于1919年的《德国租税通则》（TheFiscalCodeofGermany，简称《德税通》）经1976年全面修订重颁后，再历局部修正百余次适用至今，并或多或少地影响了《俄税典》《克罗地亚共和国税收通则法》（GeneralTaxActoftheRepublicCroatia，简称《克税通》）和《巴西国家税法典》等许多拉丁美洲国家税法典的制定。此外，日本的《国税通则法》（简称《日国税通》）、《国税征收法》（简称《日国税征》）和（原）《国税犯则取缔法》（简称《税犯取缔法》）被认为同属于具有普遍适用性的总则性税法。北野弘久教授指出，未来《日国税通》应当把后两部法、乃至《地方税法》规定的事项也包括进来，朝“租税基本法”的方向发展。
三是分散模式，即并无专门的通则性税收法律，其税法体系由单行税收程序法和各税收实体法构成，英国、加拿大、挪威、斯洛文尼亚、巴基斯坦、斯里兰卡和我国等绝大多数国家或者地区均属之。例如英国税收法律体系包括《税收管理法》《所得税法》《增值税法》《公司税法》等。
四是中间模式，即介于通则法典模式和分散模式之间，在各单行税法之外虽无内容全面的通则性法律，但有“小而精”的纳税人权利保护法。目前所知，属于该模式的仅有意大利和我国台湾地区，前者的《纳税人权利宪章》和后者的“纳税者权利保护法”（简称“纳保法”）不仅包括了有关纳税人权利的具体规定，还有税法基本原则甚至一些征管程序性规则。
四种税法体系构成模式若按法典化程度排序，为分散模式、中间模式、通则法典、综合法典；若按采行者数量由少到多，排序暂为中间模式、通则法典、综合法典、分散模式。
综合法典模式的采行者是否曾经历过中间模式或者通则法典阶段，以及目前另外三种模式有无朝综合法典发展的趋向，尚难一一求证。不过，从俄罗斯1998年颁布《俄税典》以取代其1991年颁布的《俄罗斯联邦税制基本原则法》，日本2017年将原《税犯取缔法》以新增第11章“犯罪的调查与处罚”的形式纳入《日国税通》，以及我国澳门特别行政区新近通过《澳税典》等迹象来看，法典化似乎是具有成文法传统的大陆法系国家或者地区一种难以抑制的冲动。
综合法典固不必论，通则法典国家在单行税法立法方面的一个共同点是均由立法机关颁行。我国当前尚有数部税种法处于行政法规状态，预期未来还需六七年才能最终完成所有税种法的法律层级提升，届时颁行“税法总则”的条件将趋向成熟。《德税通》1976年得以全面修订重颁，始自1963年联邦众议院通过重新修法的决议，期间经无数专家学者长达十数年的共同努力；我国从1986年《民法通则》到2020年颁布的《民法典》，更历三十多年。未雨绸缪，“税法总则”的起草先行一步，将来时机成熟时便能事半功倍。
“考虑到税收立法的复杂性以及许多国家丰富的税收立法经验，起草者如果试图另起炉灶将是愚不可及的。”我国起草“税法总则”，不论是其篇章结构的立法框架还是规范事项乃至条文表述，对域外综合法典的总则和通则法典的借鉴，必不可少。
（一）六部参考法典“总则”规范事项与立法框架的初步比较
本文分基本规定、实体性规范、程序性规范、法律救济、法律责任和附则六大方面，每个大方面又分为若干具体制度，对上述六部法典进行了较为全面的比较梳理。整体印象是其他五者不同程度地受到《德税通》的影响，但在体系化、全面性和严谨度等方面尚有所不及；《德税通》和《俄税典》近年来增补条文对国际税改成果作出了及时的回应；日韩两国在立法模式和体例方面较为接近，日本在进一步体系化方面领先一步。具体如下：
一是各部法典均予规范的事项，包括各该法与其他法律之间的关系，基本概念的定义，纳税义务的成立与确定、扩张、实现与变动及消灭，税务管理和征收程序的一般性规定，税收检查，行政救济等。各法典规定上述事项的方式不尽相同，或集中或分散又或二者兼采。试举两例。
一例为各法典处理其与民法之间关系的做法，大体有三种方式：一是概括式规定。例如，《塔税法》第2条第2款规定，除本法另有规定外，本法所采用的民法、婚姻家庭法及其他领域法规的概念和术语保留其在原法中的含义；此外，该法总则篇的其他条文中基本未见与民法关系的规定。类似者如《哈税法》第12条第3款。二是个别规定，即分别于各个具体条文中规定与民法的关系。例如，《德税通》第45、79、108、171、192、226、244、246、262、265、266、282、298、299、310、315条分别规定了有关税务事项适用、准用或者不适用民法；《日国税通》第8、42、121条规定准用民法；《韩国税基》第4、24、25—2、27、54条规定了民法的适用。三是“概括式+个别”的结合方式。例如，《俄税典》第11条第1款在做了与上述《塔税法》第2条第2款类似的规定之后，又分别于十余个条款中具体规定了有关税务事项适用民法的规则；再如，《澳税典》第4条在提及其《民法典》的补充适用地位之后，亦于数个条文规定了某些具体事项对民法的适用。
另一例为基本概念的定义，为各国法典所必备，且大多采取集中规定与分别规定相结合的方式。例如，《韩国税基》第2条界定了22个概念；《德税通》第1篇第2章用13个条文集中规定了税收、税收附带给付、法律、税务机关等概念之后，又在后续章节中定义了有关概念，如第33条和第118条分别为纳税人和行政行为的定义。再如，《俄税典》的定义条款随处可见，除了第1章总则的数个条文界定了税、费、纳税人等40多个概念外，其他多个章节标题之下的首条即为对该章节规范事项概念的定义条款；《克税通》对其法定概念的定义方式与此极为类似。由此可见，基本概念的定义在各国税法典中不可或缺，而且一般均集中规定于法典的首篇或者首章，以便使用于后续章节。
三是仅为个别或者少数法典所特有的事项，例如《韩国税基》和《俄税典》有关纳税人权利的集中规定，《澳税典》专章规定税法的解释与适用，《德税通》和《克税通》规定的语言事项，《日国税通》规定的代位权和撤销权，《韩国税基》规定的国税优先权，以及《德税通》和《日国税通》规定的刑事法律责任等。
四是整体立法框架方面。各法典主要依循如下章节渐次展开：（1）一般规定/总则；（2）税法原则；（3）税收法律关系的主体及其权利义务；（4）纳税义务的成立、变更和消灭；（5）税收征收和/或管理的程序性规定；（6）税收征收保障措施和/或强制执行程序；（7）行政救济和/或司法救济；（8）行政法律责任和/或刑事法律责任；（9）附则。除共通性事项外，各法典对其他事项规定的或多或少乃至或有或无，主要是出于在各国宪法原则指导下，各法典与其他税收法律和一般行政法律之间互相配合、避免重复，以及法典化进程的程度不一等原因。
从税法学理论体系的构成角度观察，上述第（1）（2）部分为税法总论，第（3）（4）部分主要为税收实体法，第（5）（6）部分主要为税收程序法，第（7）部分为税收救济法，第（8）部分为税收处罚法。这就为设计我国《税法总则》的立法框架提供了模板。
（二）我国“税法总则”立法框架设计及其简要说明
“一个法案符合逻辑的结构有助于理解。……合理的结构对于（法案的）起草者和阅读者而言同等重要。”在前文比较的基础上，我国“税法总则”的篇章结构可以设计为：第1章基本规定，第2章税法（基本）原则，第3章税收法律关系的主体，第4章纳税义务与其他税款缴纳义务，第5章税收征纳程序的一般规定，第6章国际及区际税收征管协助与互助，第7章法律责任，第8章法律救济，第9章附则。各章应予规定的内容包括但不限于以下内容：
第1章“基本规定”：立法目的，适用客体范围和地域范围，非税收入的参照适用（备用），与他法的关系，税法体系的构成，税收及其种类，税收行政管理体制，税收要素的定义，税款缴纳义务（含纳税义务、扣缴义务和税款支付义务）的定义，协力义务和协助义务的定义等。
第2章“税法（基本）原则”：税收法定原则，税收公平原则（含量能课税原则），税收效率原则，税收社会政策原则，税法公开原则，正当程序原则，诚实信用原则，诚实推定原则，比例原则，全面原则，借用概念的解释原则，有利于纳税人的解释原则，实质课税原则，溯及既往禁止原则及其例外，国际税收协定优先原则等。
第3章“税收法律关系的主体”：分为3节。第1节“征税机关（税务机关）”包括征税机关及其类型，税务机关的事务、地域和级别管辖权，税务稽查机关的专属管辖权，征税机关管辖权冲突及其解决，税务机关的权力和义务等；第2节“纳税主体及其权利保护”包括纳税主体（含纳税人和扣缴义务人），纳税主体的各项具体权利，纳税主体权利的保护，权利滥用禁止，纳税主体的各项具体义务；第3节“其他主体”包括税收担保人，连带纳税人，税收补充责任人，代缴税款的第三人，税务代理人等。
第4章“纳税义务与其他税款缴纳义务”：分为4节。第1节“纳税义务的成立和履行”包括纳税义务的成立、归属，财产信托的纳税义务归属，纳税义务的履行，税收优惠，预缴税款义务，特别纳税调整（即一般反避税条款）等；第2节“纳税义务的变更”包括税款支付义务的承继和转让，延期和分期纳税，提前征收等；第3节“纳税义务的消灭”包括征收时效，纳税义务的免除、抵销和溯及消灭，征税决定的无效与撤销，无法追征的税款的注销等；第4节“扣缴义务与其他税款缴纳义务”，包括扣缴义务的成立和履行，扣缴义务、其他税款缴纳义务对纳税义务条款的参照适用等。
第5章“税收征纳程序的一般规定”：分为一般程序规定、税务行政行为、以数治税与信息保护、税务管理、税款征收及其保障、税务检查、税务强制措施和强制执行、税务文书及其送达、税务协助等9节。
第6章“国际及区际税收征管协助与互助”：国际税收征管协助与互助的定义、国际税收协定的解释与适用、国际税收信息交换、金融账户涉税信息自动交换、国别报告、相互协商、税款征收协助与互助、区际税收征管协助与互助的参照适用等。
第7章“法律责任”：税务违法行为的定义，共同税务违法行为，税务行政处罚的原则，税务行政法律责任的类型，税务行政处罚裁量基准，行为罚与逃税罚的竞合处理原则，简易税务行政处罚，税务行政处罚的从轻、减轻与免除，不予处罚的税务违法行为，税务行政处罚的行刑衔接等。
第8章“法律救济”：税务法律救济的权利人，税务行政复议前置，税务行政复议机关及其管辖，税务行政公益诉讼，税务行政诉讼的管辖，税务和解与调解，专门税务审判机构等。
以上设计，除后文专论者外，尚有三点需予说明。
依循提炼式和补充式路径来拟定本法条文，即便如前述分节较多的第5章，其条文数量和篇幅也不至于过多；待未来需要将《税收征管法》纳入综合税法典时，再将该章拆分为数章或者另设“征纳程序编”。
二是有关“法律救济”和“法律责任”二者的前后顺序，各税法典不尽一致，大体有四种情形：（1）法律救济在前而法律责任在后，如《德税通》《日国税通》《韩国税基》《克税通》《土税法》；（2）法律责任在前而法律救济在后，如《俄税典》《吉税法》；（3）行政救济被包含在法律责任章中的有《乌税法》；（4）《澳税典》有法律救济章节，但无专门的法律责任章。尽管第（1）种结构安排的立法例居多，但依从二者之间通常的发生时序以及我国税法立法惯例，本文还是将法律责任章置于法律救济章之前。
三是条文数量宜保持在200条以内。六部税法典条文数量依次由最少的《韩国税基》127条到最多的《德税通》481条不等，这与各税法典之外有无专门的单行税收程序法、是否采取附属刑法的立法模式以及是否回应了国际税改成果等因素有关。韩国因另有《韩国税征》《税犯处罚法》及《税犯处罚程序法》，因此《韩国税基》条文数量较少，可称为“小总则”模式。而日本虽亦另有《日国税征》，但因其通过修法将原《税犯取缔法》纳入《日国税通》之中，所以条文数量相对较多（192条）；其与204条的《克税通》、243条的《俄税典》和293条的《澳税典》可称为“中间型总则”模式。《德税通》不仅采附属刑法的立法模式，而且向以规范内容全面、文本体系完整、条文表达严谨著称，近年来更是因应数字经济和国际税改的发展而及时增补，故条文数量居高不下；可称为“大总则”模式。
我国已有《税收征管法》，且涉税犯罪规定于《刑法》中，考虑到理应对数字经济和国际税改成果作出回应，因此“税法总则”采“小总则”模式为宜，未来再向“中间型”发展。
（三）以“纳税主体及其权利保护”一节为例的说明
为进一步说明以上观点，本文以前述第3章“税收法律关系的主体”（简称“主体章”）第2节“纳税主体及其权利保护”（简称“本节”）为例，讨论其结构和条文的设计构想。
1.纳税人权利保护应否专章规定
本法框架设计过程中的一个争议问题，是纳税人权利保护应否专章规定还是纳入主体章中。倘若将之规定为紧随第1章之后的第2章，虽有强烈的宣示意义，但会造成超越原则章和主体章的逻辑超前问题。且纳税人权利保护应当是贯穿本法乃至所有税法、需要税法全体共同努力的基本目标之一，采用专章规定的方式难免挂一漏万。
从世界范围看，纳税人权利保护立法有单独立法和税法典集中规定两种方式。前者包括法国、英国、澳大利亚分别颁布的《纳税人宪章》，加拿大《纳税人权利宣言》，意大利《纳税人权利宪章》，墨西哥《联邦纳税人权利法》和我国台湾地区“纳保法”等。后者又可分为两种立法方式：一种是在税法典中专章规定，如《韩国税基》1996年6月新增第7—2章“纳税人权利”11个条文（至2020年已增至18个条文）。从该章置于第7章“审查和审判”之后的结构定位以及该章所含条文内容来看，除诚实推定原则、保密、纳税人权利保护委员会等之外，一半以上的条文主要规范税务检查程序，与通常理解的作为一般性权利的“纳税人权利”尚有差距。另一种是在税法典有关纳税主体的章节中专门规定，其后通常跟有纳税人义务的专门条款。例如《俄税典》《哈税法》《塔税法》《乌税法》《吉税法》和《土税法》等。
需要特别说明的是美国和我国台湾地区。美国1988年就颁布了《纳税人权利法案》（TaxpayerBillofRights），后经1996年、1998年和2014年的修改，形成了包括知情权等10项权利的目前版本，2015年该10项权利被编列为IRC的§7803（a）（3）。我国台湾地区“税捐稽征法”2010年1月修法时于第1章“总则”之后增订第1章之1“纳税义务人权利之保护”，包含第11条之3至第11条之7共5个条文；2016年12月颁布“纳保法”共23条，自2017年12月施行；2018年11月“税捐稽征法”修法时删除第1章之1章名及相应的5个条文。由此可知，上述两种立法路径是大体相反的。IRC系编撰式税法典，其纳税人权利在结构上被置于“国内税局局长；其他官员”（§7803的标题）条文中，从大陆法系视角自然无法理解。我国台湾地区“纳保法”则更为体系化，其单独立法的优势之一就在于作为特别法摆脱“税捐稽征法”的束缚得以优先适用，从而将后者并未规范的关税纳入“纳保法”拘束范围中。
纳税人权利保护的单独立法的主要原因大多是出于对原有税法规则缺陷补足的同时带有宣示性的目的。我国在《税收征管法》大幅修订过程中，已有学者提出应当增设“纳税人权利保护”专章；但是当我们以后发优势制定“税法总则”时，不论是从体系化与逻辑性还是从为未来制定《税法典》打好根基的角度，更应参考各国综合法典将“纳税人权利保护”置于主体章中规定的结构安排。当然，强调纳税人权利保护对于当前我国税收法治发展具有特别重要的意义，如果能够通过条文设计妥善解决其与后续章节条文之间的逻辑关系，将之作为第2章专章规定从而发挥突出的宣示作用，亦无不可。
2.纳税人权利保护条文的设计说明
《税收征管法》第8条已经集中规定了纳税人的知情权、保密权、申请减免退税权、陈述权、申辩权、复议权、诉讼权、请求国家赔偿权，控告和检举权等各项权利；《国家税务总局关于纳税人权利与义务的公告》（2009年第1号）在上述权利以外，更增加了税收监督权、纳税申报方式选择权、申请延期申报权、申请延期纳税权、申请退还多缴税款权、享受税收优惠权、委托税务代理权、拒绝检查权、要求听证的权利和索取税收凭证的权利等。纳税人权利不可谓不多，其中不少亦早为《宪法》和其他法律所明定，但为何我国纳税人权利保护仍显不彰，主要原因有二：一是规定表述过于粗疏，不具可操作性，宣示意义远超实际应用意义；二是纳税人权利保护未能作为基本理念贯穿税收法治全过程，知行未能合一。
仅从条文设计的角度，遵循前述处理本法与《税收征管法》之间关系的补充式和提炼式路径，本文认为《税法总则》有关纳税人权利保护条文的拟定可以从如下三方面着手。
第一，从补充式路径看，本节条文应当在丰富各项权利内涵的同时分条规定，并明定本法有关条文相对于《税收征管法》而言的特别法优先适用地位。
第二，从提炼式路径看，本节应当规定纳税人权利保护的一般性条文。“纳税者权利保护，所贵者不在法律完美，而贵在确实施行。”法律不完美处固可通过立法修法方式予以补足，但若已有规定形同虚设，则再完美的法律也是“徒法不足以自行”。纳税人权利保护是一个系统工程，有学者指出纳税人权利保障机制至少包括纳税人诚实推定权和信息保密权以及废除“清税前置”的救济门槛等内容，因此，本节纳税人权利保护条文仅能做概括式的一般性规定；更重要的是在税收的立法、执法和司法过程中将纳税人权利保护理念一以贯之。
仍以知情权为例。除在本节对其内涵作较为全面的规定外，还应当将知情权及其保障理念贯穿在税法有关条文当中。例如，在本法第2章中明文规定“税法公开原则”，还有税收行政行为的通知和文书的送达亦属之。现有的《税收征管法》第44条规定的限制出境措施，就缺乏将限制出境决定通知或者送达被限制出境人这一保障纳税人知情权的规定，而且该法两个公开征求意见的修订草案继续“忽视”这一立法缺陷。从执法角度看，税收执法文书尤其是税务处理决定和税务处罚决定中应当说明理由，而非简单地列举法条后即得出结论；税务稽查期限虽经法定程序批准延长，应当告知被查对象。美国联邦税务局对《纳税人权利法案》中的最终确定权（theRighttoFinality）解读为：“纳税人有权知道可以质疑国税局立场的最长期限，以及国税局对某一纳税年度实施税务检查或者追缴欠税的最长期限。纳税人有权知道国税局何时完成税务检查。”从司法角度看，比如法院对税务机关在稽查时未告知纳税人回避权，属于“程序瑕疵”还是“程序违法”；法院对纳税人知情权的司法保障会促使立法改进和执法完善。纳税人除了享有了解纸面规则的静态知情权，更需要在规则执行过程中的动态知情权。
第三，同样从提炼式路径，规定禁止权利滥用的一般性条文。权利需要保护，但既不能保护过度，更不能滥用；此为一般法理。在前述纳税人各项具体权利以及权利保护的条文之后，跟随禁止权利滥用的一般性条文，不仅是顺理成章之举，而且对于具体税种法律当中防范滥用法律（尤其是民商法）形式以规避税负的行为具有指导意义。
自世界范围内首部税法通则即《德税通》1919年颁布以来，税法的法典化进程已逾百年，各国综合税法典的总则或者通则法典的结构大同小异：同者自然是由于税收活动的同质性使然，异者则各有其因。在我国努力推进社会主义法治国家建设和积极参与国际税收共治大局并争取话语权的背景下，“制定税法‘总则’首先需要紧紧抓住时代的脉搏，方能彰显其时代特色、中国风格。”因此，在遵循各税法典普适性规律的基础上，能否以后发优势在立法框架设计方面贡献“中国智慧”，是本法起草之初值得认真思索的问题。毕竟，“发展中国家或者转轨国家有机会制定出比发达国家现行税法更好的税收法律。”
观察已有税法典的立法框架，尤其是近年来因应数字经济发展和国际税改最新成果所作出的增补修订，并从我国新时代发展、新一轮税制改革的趋势和争取国际税收治理话语权的需求出发，本文建议我国《税法总则》可用专门章节规定如下两大问题，以求在立法框架方面有所创新。
（一）顺应数字经济与信息时代的章节：以数治税与信息保护
当今世界已经迈入了信息时代，在其背景下诞生并快速发展的“数字经济是建立在现代信息技术和计算机网络通讯基础上的经济运行系统，其本质特征是商品和服务的数字化、商业管理模式的一体化和经济交易活动的网络化。”对于税务机关而言，只有融入信息时代，全面运用信息技术才可能应对数字经济形势下新的征管挑战。由此，以数治税及信息保护成为我国新时代税收治理体系和治理能力现代化建设过程中无法绕过的核心议题。
从世界范围看，有的税法典以增补条文的形式对此作出了及时的回应。例如，《韩国税基》新增第5—2条电子申报，并于1999年就颁布了《税务数据提交与管理法》且不间断地加以修订；《俄税典》新增第119—1条未提交电子纳税申报的责任、第129—14条电子平台运营商和信贷机构违反提交结算信息的程序和/或期限的责任、第135—2条银行违反有关电子货币的责任，以及第20—1和第20—2节有关自动交换金融信息和国别报告等内容；《克税通》新增第63.a条有关电子发票和第74.a条有关电子通讯等条文。但以上对数字经济的回应均不及《德税通》。不算对原有条文所作的修订，《德税通》近年来在这一方面新增的条文数量粗略估计达到三十多条，分散于第1——4篇和第8篇的相应章节中。
（二）回应国际税改最新成果的章节：国际税收征管协助与互助
然而，与我国参与国际税收共治大局的积极态势极不相称的是，除了《税收征管法》第91条和《企业所得税法》第58条规定了国际税收协定优先原则以外，我国在“法律”层面再无有关国际税收规则的规定，甚至连行政法规和部门规章都付之阙如，国际税收规则的主要载体是规范性文件以及本不应具有普遍对外效力的内部函件，其“合法性”殊值怀疑。同时，《税收征管法》两个公开征求意见的修订案草案在这方面的改进也极为有限。在我国当前大力推进税收法治化进程中，国际税收规则沦为“被遗忘的角落”。
以法治方式推进中国参与全球税收治理不仅是全球税收治理法治化的应有之义，而且是我国实现全面依法治国方略的需要和提高中国国际税收治理话语权的重要途径。我国涉外税收基本制度在遵循税收法定原则方面存在的“法律”缺位和不够完善两大问题，“税法总则”虽然不可能一揽子解决，但至少可以有所作为，以尽量消除国际税收征管协助规范“法律留白”的不利影响。
从各国税法典结构上看，目前尚未见在综合法典的总则或者通则法典中对国际税收规则予以专章规定的立法例。既为了与我国在全球税收治理大局中担当的负责任大国的角色相匹配，又改变国际税收规则在我国当前税收法治化进程中“无人问津”的窘境，还能够使我国“税法总则”在立法框架方面为世界范围内税法典立法经验贡献中国特色，本文建议本法设专章规定国际税收征管协助与互助，将我国根据国际税收条约所承担的主要义务和处于我国税收管辖权范围内的跨国纳税人所承担的主要义务加以一般性规定；至于我国内地与港澳之间的区际税收征管协助与互助，可以采取参照适用的方式予以规定。由于国际税收征管协助与互助系国内税收征管的延伸，但又与其有所不同、具有相对的独立性，因此在结构上置于本法主要规范国内税收征纳程序的一般性规定的第5章之后、规定法律责任的第7章之前较为妥适。
本文所采用的方法应该主要着眼于比较法学者所称的宏观比较，偏重于法律编纂的“形体论”，其实践目的首先在于为立法提供资料。因为，“世界上种种法律体系能够提供更多的、在它们分别发展中形成的丰富多彩的解决办法，不是那种局处本国法律体系的界限之内即使是最富有想象力的法学家在他们短促的一生能够想到的。”
在经由比较法获得认知的基础上，结合笔者数次参与或者组织有关税收法律草案专家建议稿起草的经历，本文拟出的前述“税法总则”建议立法框架和特色章节，即便可能难为学界和立法机关所接受，但至少可以提供一个可资批判的对象，从而在争鸣辨正中推动其立法研究进程。