关键词：电子商务；税收；挑战；处理
随着网络通信技术和经济全球化等各方面的发展，近年来电子商务有了飞速的发展。那么对于这一新兴的商务形式，它的存在必然有着一定的意义。不可否认电子商务使现代商贸变得更加方便快捷，同时也促进了经济的发展，增强了各国间的经济交流等。但是，事物都是具有两面性的，电子商务在带来便捷的同时也会产生一些负面影响，例如电子商务对税收收入的威胁就普遍存在于全球各国之间。因此，在这里引发了一些我对电子商务与税收的思考。
在对电子商务的税收征管方面，国际上通常持有两个态度。一是以美国为代表的发达国家为了保护和促进电子商务的发展，主张坚持税收的“中性原则”，最好不针对电子商务设立新税种。二是一些发展中国家主张针对电子商务设立新的税种，以保证税收不流失。
第二，征税客体的确定。在传统的税法中，征税的客体是明确的。但是在电子商务中，交易对象可能是商品，可能是劳务，可能是服务，可能几种对象都包含在内，可能是有形的也可能是无形的，那么这样在对征税客体的确定上就出现了一定的难度。而由于征税客体决定了应该征收什么税种，因此一旦征税客体不确定，税款的征收就将面临难题。
第四，税务机关的征管稽查。电子商务的交易过程通常为：交易前的准备、交易谈判和签订合同、办理交易进行前的手续、交易合同的履行和索赔。由于以上过程都可以通过互联网来完成，因此对于电子商务交易的发生，税务机关很可能无迹可寻，并且无账可查。而且电子交易的双方很可能匿名进行交易，这样可能会连交易主体也就是纳税义务人都不能确定，这样就会直接导致税收的流失。另外，电子商务在进行款项支付的时候一般都是采用网上银行等电子支付手段，若税务机关对这一部分的监控不到位，就很难确定交易金额，从而影响应纳税额的计算。最后，由于电子商务的交易记录或者资料一般以电子档形式存在，因此比较容易修改和隐匿，这也为税款征收和税务机关的征管稽查带来了信息不对称的可能。
电子商务的兴起和发展形成了新的税种为税收带来了不错的机遇，但是由于我国的法制性不是很完善，由于税法的空白和不完善，同时也为我国的税收带来了很大的挑战。结合我国的具体国情来看，电子商务短期内为税收带来的挑战大于机遇。但是网络经济和电子商务的迅猛发展，已经成为一种不可逆转的历史趋势和时代潮流。因此，对于电子商务，我们不能消极防范，应该采取积极主动的态度使它成为我们发展经济的一种手段，而非绊脚石。
关键词：电子商务；税收政策；分析
一、目前国际上对电子商务税收政策的主要主张
欧盟对待电子商务的税收政策显得相对保守，倾向于制定较为严格的监察和管理措施，对免征关税问题也较为慎重，主要是担心免税会影响各成员国的财政收入。但目前也原则上同意不再对开展电子商务的公司征收新的税种，并就跨国电子商务的有关原则与美国达成了一致。但欧盟也迫使美国同意把通过互联网销售的数字化产品视为劳务销售征收间接税（增值税），并坚持在欧盟成员国内对电子商务交易征收增值税（现存的税种），以保护其成员国的利益。
综观国际社会对电子商务的征税政策及态度，其分歧是显而易见的。从美国的完全免税政策到欧盟的坚持税收中性、保留对电子商务的征税权及发展中国家面对电子商务涉税问题的漠视和茫然，不难发现其分歧的原因主要在于各国经济和科技发展水平不平衡，以及各国税制结构的不同，从而导致各国从电子商务及其征税中获得的经济利益有差异。综合主要发达国家及国际组织对电子商务税收问题的主要政策，可以看出一些共性的原则，可概括为以下几点：一是税收中性原则。即对通过电子商务达成的交易与其他形式的交易在征税方面要一视同仁，反对开征任何形式的新税或附加税，以免妨碍电子商务的发展；二是公平税负原则。即指电子商务税收政策的制订应使电子商务贸易与传统贸易的税负一致，同时要避免国际间的双重征税；三是便于征管原则。即指电子商务税收政策的制订应考虑互联网的技术特征和征税成本，便于税务机关征收管理，否则，就无法达到预期目的，从而难以成为一种可靠的税源；四是简单、透明原则。电子商务税收政策的制定应容易被纳税人掌握，并简单易行，便于纳税人履行纳税义务，最大限度地降低纳税人的纳税成本。
二、电子商务对传统税收政策的冲击
电子商务以其高科技性、无形性和交易虚拟化等特征，使纳税主体、客体的认定以及纳税环节、地点等基本概念陷入了困境，课税对象也发生了变化。同时，电子商务也加大了税收征管和稽查的难度，对常设机构的概念提出了挑战，税收管辖权受到了冲击。
（一）电子商务对税收理论的冲击
在电子商务交易模式下，网上交易使传统的税收原则虚拟化，并且，由于网上交易商品形态的变化，使电子商务的课税对象具有较大的不确定性，进而使纳税人、纳税环节等税法要素随之发生变化。由于电子商务是以无形化的方式在虚拟市场中进行交易活动，其无纸化操作的快捷性、交易参与者的流动性等特点，使纳税主体、客体、纳税环节、纳税地点等按照传统税法进行界定存在困难。
1、电子商务带来纳税主体的不确定性
纳税主体即纳税人，又称纳税义务人，是指税法上负有直接纳税义务的单位和个人，包括自然人和法人。现行税法规定，凡从事商务活动的单位和个人，都要办理税务登记，确定纳税主体比较容易。而在互联网的环境下，互联网上的商店不是一个实体的市场，而是一个虚拟的市场，网上的任何一种产品都是触摸不到的。在这样的市场中，看不到传统概念中的商场、店面、销售人员，就连涉及商品的手续，包括合同、单证，甚至资金等，都以虚拟方式出现；而且，互联网的使用者具有隐匿性、流动性，通过互联网进行交易的双方，可以隐匿姓名、居住地等，企业可以轻而易举地改变经营地点，从一个高税率国家转移到一个低税率国家。所有这些，都造成了纳税主体的不确定性。
2、电子商务使纳税客体发生了变化
纳税客体即课税对象，是指征税的目的物，规定对什么征税。课税对象作为税收法律制度的核心构成要素，表明国家征税的具体界限，是区分不同税种的主要标志，也是决定税收属性的主要依据。电子商务中，虚拟的数字化产品与服务对传统课税对象划分方式提出挑战，并对税收征管产生影响。
在交易内容上，电子商务具有数字化特征，使许多传统的商品交易变成了数字信息的交易，这在一定程度上改变了产品的性质，使商品、劳务和特许权难以区分。在交易模式上，电子商务交易活动不是在传统的物理交易场所进行的，而是在虚拟的交易场所（网上商店）进行，买者与卖者互不谋面直接进行交易，减少了商务活动的中间环节，提高了交易效率。另外，电子商务中的财产作为一种虚拟财产，是网络空间中虚拟社会的产物，产生于网络空间却已蔓延进入真实社会层面，不仅在整个现实社会具有不容忽视的重要地位，而且已经成为一种全新的财产，已无法纳入传统财产的范畴。
3、电子商务使传统的纳税环节难以适用
纳税环节是指税法上规定的课税对象从生产到消费的流转过程中应当缴纳税款的环节。现行税法对纳税环节的规定是基于有形商品流通过程和经营业务活动，主要适用对流转税的征收。在传统交易中，商品要经历生产、批发、零售和进出口等环节才能从生产者到消费者手中，纳税环节就是要解决在那些环节征税的问题，它关系到税收有谁负担，税款是否及时足额入库以及纳税是否便利等问题。电子商务简化了传统商品流转过程的多个环节，往往是从生产者直接到消费者，中间环节的消失导致相应的课税点消失，加重了税收流失的现象，其中以流转税最为严重。
4、电子商务使纳税地点难以确认
纳税地点的确认，是实施税收管辖的重要前提。现行税法规定的纳税地点主要包括机构所在地、经济活动发生地、财产所在地、报关地等。在目前的电子商务交易中主要涉及的有买方所在地、卖方所在地、服务器所在地、网络服务商所在地等，它们一般都处在不同的地方，甚至可能分布在不同的国家。电子商务的无国界性和无地域性特点，导致无法确定贸易的供应地和消费地，从而无法行使税收管辖权，是传统的纳税地点难以确认，从而使偷税漏税及重复征税行为的发生难以避免。
（二）电子商务对现行税法实践的冲击
电子商务的出现，改变了产品的流转方式，有形商品可以转化为数字形式存在，使交易的商品流转化为信息流，并通过网络来传递，这就改变了商品的传统交易形式，而且电子商务产生了新的信息资源，这些都对现行税法造成了冲击。例如，原来以有形商品形式出现的书籍、报刊和软件等，现在都可以通过数字化的形式从互联网上直接下载使用，还可以通过复制的方式进行传播，其性质是提供商品还是提供服务或特许权使用？界限模糊。对于这种交易行为应该按销售货物征收增值税，还是按提供劳务征收营业税，或按转让无形资产征收营业税？现行税法难以判断。同时，由此应当缴纳的所得税，应视为生产经营所得，还是提供劳务或特许权使用费所得？其标准也很难界定。因此，由于电子商务环境下的交易对象的数字化，进一步引发了税法使用上的不确定性。
三、电子商务税收法律政策构建的基本前提
电子商务以其虚拟化、无形化、无界化、无纸化以及电子支付的特点对以实物交易为基础的现行税收法律制度和原则造成了冲击，暴露了许多法律的空白和漏洞，传统的税法体系对其无法适从。良好的诚信体系、法律环境、技术环境和与电子商务相适应的税收原则是构建完善的电子商务税收体系的基本前提。
（一）诚信基础
诚信是市场经济发展的基石，建立电子商务诚信体系是实施电子商务税收的前提之一。同时电子商务税收诚信也是电子商务信用系统的有机组成部分，其内容应当包括：构建电子商务诚信评估机制、中介机制；培养电子商务企业诚信经营与纳税意识和消费者诚信消费习惯；建立完善的电子商务税收信用评价体系；建立完善的电子商务税收信用监督体系。
（二）法律基础
（三）技术基础
为了提高税收征收效率，减少税款的流失，应加快税务机关的信息化建设，建立电子税务，研制开发电子化的税务票证系统和电子征税软件，研制包括电子发票、电子税票、电子报表等税务凭证。建立网络税务平台和网络税务认证中心。该系统可以保证税收征管系统自动运行中对纳税人及其基本资料提供可靠依据，从而确定电子交易的双方，以便确定纳税人，掌握有关交易信息，进行科学合理的税收征管活动。
（四）税收原则基础
电子商务的到来虽然对现有的税收理论和税收实践产生了巨大的冲击，给税收活动带来了从未经历的问题，但仍然必须坚持税收法定主义、税收公平和税收效率三项原则。
1、税收法定主义原则
电子商务税收法律制度除了遵守现行的税收理论和政策外，还应当包括以下具体内容：如果开征新税，必须在法律法规确定的范围内征收；税收构成要素和征管程序必须由法律加以限定，法律对税收要素和征管程序的规定应当尽量明确，以避免出现漏洞；征收机关必须严格按照法律的规定征收，不得擅自变更税收要素和法定征收程序；纳税人必须依法纳税，同时也享受法律规定的权利。
2、税收公平原则
税收公平原则就是指国家征税要使各个纳税人承受的负担与其经济状况相适应，并使纳税人之间的税收负担水平保持均衡。电子商务作为一种新兴的贸易方式，虽然是一种数字化的商品或服务的贸易，但并没有改变商品交易的本质，仍然具有商品交易的基本特征。因此，按照税法公平原则的要求，电子商务和传统的贸易活动应该使用相同的税法，承担相同的税收负担。税收公平原则支持和鼓励商品经营者采取电子商务的方式开展贸易，但并不强制推行这种交易方式。
3、税收效率原则
税收效率原则主要是指税法的制定和执行必须有利于社会经济运行效率和税收行政效率的提高，税法的调整也必须有利于提高社会经济效率和减少纳税人的纳税成本，电子商务税收同样必须坚持效率原则。为此，在制定电子商务税收政策时，一方面，应当以电子商务的发展水平和税收征管水平为前提，确保税收政策能够准确贯彻执行；另一方面，力求将纳税人利用电子商务进行偷税漏税与避税的可能性降到最低限度。同时，应当贯彻肯定、明确、简洁、易于操作的原则，将纳税人的纳税成本和税务机关的征税成本控制在最低限度，提高税收效率。
四、我国电子商务发展的税收政策选择
（一）电子商务的类型
从电子商务的交易内容可以看出，根据电子商务交易的商品信息和实物流转的渠道，可以将电子商务分为直接电子商务和间接电子商务。现行税法与间接电子商务关系密切，而与直接电子商务则严重脱节。
1、直接电子商务
直接电子商务又称完全电子商务，是指完全通过网络实现和完成整个交易过程的电子商务方式，即信息流、物流和资金流完全通过网络实现。直接电子商务主要适用于信息产品和信息服务的交易，如计算机软件、游戏、网络服务的购买、付款和交付等，是能够实现网上支付的电子商务的高级形态。
2、间接电子商务
间接电子商务又称不完全电子商务，是指无法完全通过网络实现和完成整个交易过程的电子商务方式，必须依靠外部要素完成物流和资金流。间接电子商务主要适用于有形的实物商品交易，如家电产品、粮食副食、建筑材料、服装鞋帽等，是网上支付与物流业不发达的情况下采取的初级形态的电子商务。间接电子商务只是借助网络完成部分交易，物流和资金流的完成仍然依赖传统的渠道，并未改变交易的实质。所以，其课税对象并没有发生变化，可以按照传统的税法进行税收征收。
（二）我国电子商务的税收政策选择
电子商务在我国的迅速发展，对我国的税收制度带来了直接的挑战。改革现行税制，促进电子商务的发展首先必须在以下几个税收政策的基本方面作出选择。
3、税种的选择。在不对电子商务征收新税种的情况下，原有税种如何使用需区别情况对待。电子商务形成的交易一般可分为两种，即在线交易和离线交易。所谓在线交易是指直接通过因特网完成产品或劳务交付的交易方式，如计算机软件、数字化读物、音像唱片的交易等。所谓离线交易是指通过因特网达成交易的有关协议，商务信息的交流、合同签订等商务活动的处理以及资金的转移等直接依托因特网来完成，而交易中的标的物――有形商品或服务的交付方式以传统的有形货物的交付方式实现转移。因此，对于在线交易，应当按“转让无形资产”税目征收营业税；对于离线交易应当按“销售货物”征收增值税。对于通过因特网提供网上教学、医疗咨询等业务，则应属于服务业，应当按“服务业”税目征收营业税。
4、国际税收管辖权的选择。世界各国在对待税收管辖权问题上，有实行居民管辖权的“属人原则”的，有实行地域管辖权的“属地原则”的，不过，很少有国家只单独采用一种原则来行使国际税收管辖权的，往往是以一种为主，另一种为辅。一般来说，发达国家的公民有大量的对外投资和跨国经营，能够从国外取得大量的投资收益和经营所得，因此多坚持“属人原则”为主来获取国际税收的管辖权；而发展中国家的海外收入较少，希望通过坚持“属地原则”为主来维护本国对国际税收的管辖权。根据我国目前外来投资较多的实际情况，在行使电子商务的国际税收管辖权问题上，应坚持以“属地原则”为主，“属人原则”为辅的标准。
五、改革现行税制，促进我国电子商务的发展
目前，电子商务在我国已经飞速发展，面对扑面而来的电子商务发展大潮，制定我国电子商务方面的税收政策，改革现行税制，促进电子商务的发展已变得刻不容缓。既要借鉴发达国家的先进经验，又应充分考虑我国的国情，使我国的电子商务税收政策在保证与国际接轨的同时，又能维护国家和保护国家利益，并不断推进我国电子商务的发展进程。
（一）修改完善现行税制，增加有关应对电于商务的条款
以现行税制为基础，对由于电子商务的出现而产生的税收问题有针对性地进行税法条款的修订、补充和完善，对网上交易暴露出来的征税对象、征税范围、税目、税率等方面的问题适时进行调整。对现行的增值税、营业税、消费税、所得税以及关税等税种增加电子商务税收方面的规定，明确网上销售商品与提供劳务所适用的税种和税率。同时研究确定电子商务的网址和服务器视同为常设机构所在地或经营活动所在地等问题。
（二）统一税收管辖权，逐步向单一的居民管辖权倾斜
（三）建立适应电子商务发展的税收征管体系
电子商务不断发展，使传统的税收征管受到挑战，为此，要建立符合电子商务发展要求的税收征管体系。一是开发电子税收软件。从长远看，电子商务将会在各种贸易总额中占相当大的比重，电子商务的税收也将是国家税收的重要组成部分。因此，应尽快开发出功能强大、操作简单的电子税收软件，使其能在每笔交易时自动按交易类别和金额进行统计，计算税金并自动交割入库。二是加强税务机关的网络建设，尽早实现与国际互联网的全面连接，并与银行、海关、商业用户实现网上连接，真正实现网上监控与稽查。三是积极推行电子报税制度。纳税人通过计算机，输入有关数据，填写申报表，进行电子签章后，将申报数据发送到税务机关数据交换中心。税务机关数据交换中心进行审核验证，并将受理结果返回纳税人，同时将数据信息传递给银行数据交换系统和国库，由银行从企业账户中划拨，并向纳税人递送税款收缴凭证，完成电子申报。
（四）加强国际间的税收协调与合作
要防止网上交易所造成的税款流失，应加强我国与世界各国税务机关的密切合作，运用国际互联网等先进技术，加强国际情报交流，深入了解纳税人的信息，使税务征管、稽查有更充分的依据。在国际情报交流中，尤其应注意有关企业在避税地开设网址及通过该网址进行交易的情报交流，防止企业利用国际互联网贸易进行避税。
（五）坚持税收中性和效率的有机结合
在不影响纳税人对贸易行为选择的前提下，给予一定的税收优惠政策，扶持电子商务技术的应用和技术创新。首先，降低我国增值税名义税率，达到国际增值税平均水平，平衡国内外纳税人之间的税负水平；其次，在生产型增值税向消费型增值税转型时，把电子商务企业进行的基础设施投资纳入其中，鼓励企业的投资行为；第三，在所得税方面，对电子商务企业实行一定程度的产业税收优惠，放宽在固定资产折旧年限和办法、投资抵免、工资扣除和研发费用上的限制。
（六）培养面向网络时代的税收专业人才
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1998年的《村民委员会组织法》第19条规定,村民委员会必须提请村民会议讨论决定,方可办理村民的承包经营方案。可见,村民会议是农民集体行使发包权的组织形式,村民委员会不过是村民会议的执行机构,具体负责与承包方签订承包合同。我国目前还没有关于农村集体经济组织的立法,我们可以按照法律类推的方法,确定农民集体与经济组织相互之间的法律地位,最终决定权掌握在农民集体手中,可以避免农民在承包土地过程中被随意侵犯权益的后果。
有权承包土地的人口或劳动力,一般应是农民集体内的人员,集体以外的人一般不得作为承包主体。承包方支付的对价一般比较低或者是无偿的,但是承包方经营所得的收益却有很大一部分要上缴农民集体。为了保证发包土地给集体成员以外的人行为符合要求,法律规定了比较严格的程序。1998年的《土地管理法》规定:“农民集体所有的土地由本集体经济组织以外的单位或者个人承包经营的,必须经村民会议三分之二以上成员或者三分之二以上村民代表的同意,并报乡(镇)人民政府批准。”
2.合同双方的权利义务
农村土地承包经营合同双方的权利义务不明确的起因是双方之间不存在书面合同,或者合同的条款过于模糊。对于这个问题,我们可以通过在立法上明确规定一些任意条款,如果合同双方未就这些方面作出约定,就应径行适用任意条款。比如,法律可以规定承包方要缴纳的费用包括那些项目以及费用的总额不超过收益的一定比例。如果合同没有特别约定,发包方不得单方面主张对自己有利的条款。
针对合同权利义务不对称的问题,我们可以提高承包方在合同中的地位并限制发包方过多的权利:
第一,将土地承包经营权改造成更完整的财产权。目前,承包方的转包权、转让权和抵押权仍然受到不同程度的限制。以后,承包方能否完全地享有对承包经营权的处分权,前景还不是很明朗。学术界对此存有两种不同的观点,反映在物权法的制订上,就是中国社会科学院提交的《物权法草案建议案》虽然允许转包但禁止农地使用权的转让和抵押,而中国人民商事法律科学研究中心拟订的《中国物权法草案建议稿及说明》却对上述三种形式的处分毫无保留地给予允许。我认为,这两种立法建议的理由都一定道理,但都只是考虑到经济富裕或贫穷地区的制度需求,并将其推而广之而去适用于全国,结果只能是削足适履。一个比较好的解决方案就是将土地处分权的规定作为任意性规定,通过合同法来规制,由当地的农民集体自由选择是否允许承包方处分土地承包经营权。
第二,限制发包方任意调整土地的权利。在合同承包期限内,是否应当允许发包方对土地进行调整,也是制定农村土地制度中的一个难点。一种看法认为,要真正实现土地承包经营权的物权化,就要实行“增人不增地,减人不减地”的土地政策。另一种看法是,绝对的不允许对土地进行调整,在实际中很难办得到,应该允许在一定范围内对土地进行微调。其实,上述两种看法的矛盾实质上就是公平与效率的冲突。我认为,公平与效率都是法律考虑的目标,法律不同于经济,法律的首要目标是公平,当公平与效率的目标发生冲突时,公平应优先于效率。
第三,规范承包费的范围。我认为,应该将不是作为获得土地承包经营权对价的承包费部分从承包合同之中剔除出去。农业税是每一个有农业收入必须向国家交纳的一种所得税,应按税法规定的方式收缴,发包方最多只能代承包方缴纳,但没有必要在承包合同中加以约定。对乡镇政府的统筹费中完全属于行政和事业性收费,应由每一个享受公共服务的农户来分担,而不应将其分摊到承包户身上,因为作为公共产品的对价与作为获得承包经营权的代价本质上不属于同一范畴。对本集体经济组织所负的村提留有很大一部分与乡镇统筹一样,都是行政和事业性收费,同理都不能由承包户来分担。但村提留里还可能包含一部分实质意义上的承包费,即作为获得承包经营权的对价,这一部分承包费可以保留下来。
3.承包经营合同的变更和终止
关键词：国有房地产企业；税收筹划；财务管理；策略
（一）税收筹划
（二）财务管理
二、税收筹划对财务管理的影响
（一）规范企业的财务分析手段
财务分析指的是财务人员对企业的业务进行梳理后，结合企业财务管理的目标，通过不同的计算方式对数据进行分析，为之后的财务决策提供依据的过程。在企业的筹资活动阶段，企业税负影响较大的是土地增值税和企业所得税。土地增值税的影响主要体现在税前利息的扣除上，因为根据税法的规定不同的筹资方式所产生的利息可以在限额内扣除。在企业所得税方面，企业债务融资所需要支付的利息可以用费用的方式在税前扣除。而房地产企业要想做好关于土地增值税和企业所得税利息扣除方面的税收筹划，就必须规范财务分析手段。在传统的模式中，房地产企业总是主观分析财务数据，这种方式得出的结论客观性较差。而企业完全可以采取定量财务分析的手段，通过建立数据模型得出企业最优的资本结构，然后寻找最优的筹资方式，也可以对不同筹资方式所产生的利息支出进行量化分析，从而确定筹划方案。
（二）提高企业财务控制意识
财务控制指的是对企业不同业务的运营过程进行分析和控制的过程，其目的是提升企业的运营效率。同时，财务控制意识也可以对财务活动进行控制，可以反作用于企业税收方案的制定。举例来说，在资本运营活动的销售环节，可扣除项目的加计扣除能够对土地增值税的税额产生较大的影响。如果企业财务管理部门缺乏财务控制的意识，没有将项目的加计扣除费用进行区分，那么就会导致加计部分无法扣除，继而提高土地增值税的税负。如果企业的财务人员具备较强的财务控制意识，那么就可以细化销售环节可抵扣项目的管理方式，从而提高加计扣除的额度，进一步降低土地增值税的税负。与此同时，企业可以对房产税进行筹划。房地产企业的出租环节会涉及大量的房产税，财务管理人员需要对房产税中涉及的非房地产纳税范围的费用进行区分，这样才能够合理降低房产税税负。
（三）提升财务预测能力
财务预测指的是财务管理人员能够以过去的财务信息和业务信息为基础，利用科学的财务分析手段，对信息进行处理，进而对未来的财务和运营活动做出科学的推断的活动。财务预测能帮助企业制定预案。企业的税收筹划活动是为了降低企业税负，优化资金配置，充裕企业发展的现金流。而房地产企业在开展投资活动时会受到各种因素的影响，如果不能够对投资活动进行预测，那么就很可能会降低企业税收筹划的有效性。举例来说，很多房地产企业会在不同的区域建设分支机构，使之对投资活动进行筹划。在分支机构成立之前，财务人员需要对分支机构面对的法律风险和财务风险进行分析，并经过评估以后，决定是否成立新的分支机构。
三、国有企业房地产税收筹划方式
（一）筹资活动的税收筹划方式
国有房地产企业在运营过程中很难不产生筹资活动，而不同的筹资活动所带来的资本成本具有很大的差异。因此，国有企业筹资活动的首要问题是选择合适的筹资方式。目前常见的筹资方式有吸收直接投资、留存收益投资、银行借款、发行债券、融资租赁和发行股票等方式。基于国有房地产企业的产权性质，其在金融市场上具备较强的实力和较好的口碑，因此，其常见的融资方式为银行借款、发行债券和信托融资。房地产企业较多地选择债务融资的方式，因此，债务融资所产生利息费用可以在计算企业所得税时，在税前扣除，而且，债务利息费用同样是土地增值税的重要扣除项目。而权益融资方式所产生的股息起不到“税盾”的效应。但是，国有房地产企业也应该认识到房地产项目的建设周期长，资金回收慢，因此，较高比例的债务融资很可能引发债务违约风险，导致资金链断裂。所以，企业应该综合考虑，选择多元化的筹资方式。
（二）资金运营活动的税收筹划方式
（三）投资活动的税收筹划方式
由于房地产的开发周期较长，因此，项目在开发建设中非常容易受到外在因素的影响，导致商品出现资产减值的情况，但是，由于开发时的账面价值过高，企业以账面价值为基础计算房产税时，得到的房产税额过高。针对这种情况，国有企业的税收筹划方式如下。国有房地产企业在开展PPP项目时，可以用商业用地出资成立一家控股子公司，而根据中国会计准则的规定，投资者投入固定资产的成本应该按照合同或者协议约定的价值确定，但是，协议不公允的除外。因此，母公司由于不属于房产使用权所有者，因此，并不缴纳房产税，而控股子公司应该缴纳的房产税可以按照减值后地产的公允价值入账，这就降低了房产税的计税基数，从而降低了房产税税负。此外，国有房地产企业可以通过在三四线城市成立物业公司的形式，享受区域的优惠税率，从而降低企业所得税税额。
四、国有企业房地产财务管理的优化策略
（一）引入定量化的财务分析手段
企业的税收筹划方案会影响财务管理的方法，而财务管理方法又会反过来影响税收筹划方案。随着房地产市场环境和政策环境的不断变动，依靠定性化财务分析方法所做出的税收筹划方案的有效性并不强，所以，国有房地产企业要想通过税收筹划提升企业的财务管理水平，就必须引入定量化的财务管理方法，提升财务管理决策的科学性。首先，财务管理定量化的分析方法必须建立在客观真实的财务数据基础之上，因此房地产企业应该提高财务数据的真实性。其次，在企业筹资过程中会存在不同的筹资方式和资本成本。国有房地产企业在制定税收筹划方案时会考虑到资本成本和利息的扣除方式，这就要求财务管理人员能够从完善企业资本结构角度出发，对资本成本进行量化分析，从而取得投资成本和财务风险的有机平衡。最后，在计算利息所产生的节税效应时，也应该运用定量的分析方法，最后选择合适的筹资方式。
（二）增强财务控制意识
（三）发挥财务预测的作用
国有房地产企业的税收筹划工作，本质上是一种事前的控制，因此，房地产企业的财务部门必须发挥财务预测的作用，在涉及房地产的各种业务类型时，应该做好税收筹划的预案。首先，在投资活动中，国有房地产企业可以通过设立控股公司的方式或者在不同地域开设分支机构的方式来降低企业税负。其次，国有房地产企业还应该完善会计核算制度，加强会计准则的落实工作，明确各个财务岗位的职责，杜绝各个岗位职责权限相互交叉重叠的情况。最后，国有房地产企业还应该梳理各项业务流程、完善内部控制制度、加强内部监督，降低各个财务岗位或者各个分子公司出现财务违规行为的概率。
（四）提高财务人员的综合素质
结束语
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经济法是在社会化大生产和垄断的背景下，由于市场调节机制缺陷的日益明显，市场失灵现象迭出而产生的，它是国家对市场经济进行干预的产物。美国法学家庞德说：“在法律史的各个经典时期，无论在古代或近代里，对价值准则的论证、批判或合乎逻辑的适用，都曾是法学家们的主要活动。”[1]经济法价值的定位问题是经济全球化时代经济法立法、司法所亟待解决的一个全新课题。本文试图从我国经济法学基本理论出发，分析和论证经济法价值的定位，认为经济法的价值应定位于“效益———公正”，社会整体效益兼顾社会总体公正是经济法价值的脉络。
一、价值——法的价值——经济法的价值
价值，本是一个经济学概念，马克思认为，价值是凝结在商品中的无差别的人类劳动，然而其应用范畴已超出了它的原有领域。一直以来，“价值”一词都在一种很宽泛而又很模糊不清的意义上被学者们所使用着。现在看来比较大众化的观点是客体对主体的满足程度，它反映了客体呈现给主体的客观属性，包含了主体对客体的评价。价值的前提是人的需要，没有人的需要，价值就不可能得以体现，就没有价值问题。
法律价值是法律对社会主体的需要和利益的满足，即法律社会主体生存和发展所具有的积极作用和意义。有学者给法的价值这样定义：法的价值是以法与人的关系为基础的，法对于人所具有的意义，是法对于人的需要的满足。笔者对这种定义不敢苟同，但认为有其可取性，因为它突出了法存在的根本要义。从法理学来讲，法的价值，是关于法的目标、理想或主要功能作用的抽象，是法律科学的基本范畴之一。法律价值是一个动态的社会历史范畴，同时又是一个多层次、多元的体系。平等、公平、正义、安全秩序和效益等都是法律的价值目标。在所有这些价值目标中，效益与公正（即公平和正义）具有重要的地位。经济效益是效益在社会经济生活中的体现，它反映了一个社会的生产力状况，决定了一个社会现代化程度的高低。社会公正反映了社会评价水平的发展状况和民众利益的满足程度的高低，它同样是判定社会现代化水平不可或缺的重要因素。
毫无疑问，每一理智的交易主体在进行的各种经济活动中，都不可能不考虑效率，但是，交易主体进行交易以及政府干预经济的价值取向并不能等同于规范这些行为的法律的价值取向。在法律领域，普通的效率取向应视为法律规制的原因，而不能视为法律规制的目的。对经济合理性的追求必须考虑社会政治、伦理、历史传统、风俗习惯、社会信仰等各方面的承受力及它们之间的和谐度，而不能单纯以经济的合理性即效率作为其主导价值。社会公平包括诸多方面，但并不是每一种公平都是经济法的价值追求，如分配公平。更何况在经济法的诸多价值中，不同时期和不同条件下，经济法的价值是有不同侧重的。认为社会公平是经济法的唯一价值追求不免有失偏颇。所以，我们认为经济法价值是以社会本质为基本价值取向，从确保社会经济运行的社会整体效益并兼顾社会总体公正需要去分配权力和义务，构筑经济行为模式，实现社会总体效益的提高和利益分配的总体平衡。
二、经济法的主导价值：社会整体效益
1.社会整体效益与经济法的自然链结
所谓效益的整体性，是指法律把个别主体行为的评价视角从行为主体延展到整个社会。换言之，即将个别主体行为置于整个社会利益中加以认识而得到的肯定的评价。在传统的私有权神圣的法律理念的支配下，法律对个别主体的财产权及其派生的行为保护过于宽泛，以至于较少考虑个别主体的外部性，亦不理会个别主体损害资源的财产权滥用行为。然而，在社会整体利益至上的情况下，这些个别主体行为则被法律给予否定评价，受到限制或被纠正。在前一种情况下，就个别主体而言，也往往是有效益的，但整个社会则可能出现效益下降的趋势。在后一种情况下，个体效益虽受到了遏制，但社会整体效益却在上升。
社会整体效益为价值取向是经济法自身的要求。不过对“社会整体效益”在界定上存在着分差，即，其中的社会整体是本国范围或是指的是全人类。但是如果将“整体效益”局限于一国的范围之内，将其视为一国利益是比较狭隘的。目前世界经济一体化的现实和可持续发展战略的实施，都要求其价值追求突破国界，由追求一国之整体利益发展为全球全人类的整体利益。诚然，法律是国家意志的体现，法律发生效力的范围是有地域的局限性，但这并不意味着法律只能追求一国之利益，只能追求统治者的利益。世界各国虽然都有自己的国情，但也有许多共性的东西，它们也面临许多全球性的课题亟待解决。因此，经济法必须把追求一国之整体利益与追求全球整体利益、全人类整体利益结合起来，从而实现与国际接轨。
经济法是构筑在市场经济基础之上的，而市场经济的最高原则就是效益的最优化，即经济的最大量增长，社会财富的最大值增加，因此经济法最主要的价值目标就是效益，经济法注重效益价值目标的追求。但是，这里的“效益”只具有总体意义，而不具有个体意义。经济法是国家从社会整体利益出发对经济运行进行干预和调控、规制和管理的法律。经济体制改革成败的关键在一定程度上取决于经济法体系的完善。为此，经济法价值的定位就成为重中之重。社会整体效益优先必成为经济法的主导价值。
市场经济社会是高效运转的社会，对法律的维护尤其是对经济法律的维护更需要现代化的物质手段。效益，从最根本的意义上来讲，体现了社会宏观模式中的利益追求，它与创设法律的初衷是相吻合的。经济法创设的初衷就是通过规制政府干预经济克服和弥补市场调节机制的失灵，营造高效的社会经济运行机制。高效的社会运行机制下，社会主体的需要和利益可以多层次地得到很好的满足，法律的规范与制约作用也就自然而然地实现了。
2.社会整体效益有别于个体效益
人们曾经认为个体效益与社会整体效益是一致的，个体效益的最大实现就可促进社会整体效益的最大化。这种思想的代表人物是亚当·斯密和边沁。传统民商法的个人本位和意思自治即基于这种理论而来。其价值取向是充分保证个体效益的实现，而对社会整体效益的维护则是间接的，它主要是通过调整个体效益之间的冲突来实现个体效益与社会整体效益的平衡。这在市场经济初期是行之有效的。随着商品经济的发展，垄断的出现，个体效益与社会整体效益的矛盾日渐尖锐，个体效益的最大实现有时是以牺牲社会整体效益为代价的。面对市场失灵，传统民商法作了一些修正。但由于民法规范多是任意性规范，其调整方法的自治性及个人本位的价值取向决定了它难以实现社会整体效益，于是一个新兴的法律部门——经济法便应运而生了。经济法自产生之日起，就以社会整体效益作为自己的价值取向，以补充民商法之不足。经济法的社会整体效益取向与民法的个体效益价值取向是不同的。
第一，经济法把对经济主体行为的评价视角从自身延展到整个社会，也就是说，经济主体追求效益的行为，必须置于社会整体效益之中来认识和评价。只有符合社会整体效益的行为，才能得到肯定。比如，根据经济法，垄断阻碍科技进步，损害消费者的利益，然而依民商法看来，一个经济主体走向垄断的每一步，都是在个体效益最大化驱动下合理又合法的行为。对于社会整体效益的损害，民商法的“无形之手”表现出了无能为力。经济法从社会整体利益的视角对垄断作了否定，以“有形之手”限制垄断。需要指出的是，经济法以社会整体效益为重，但并非把此目标绝对化，甚至像计划经济体制下以社会利益或国家利益涵盖一切，扼杀牺牲经济个体效益。经济法和民法共同调整市场经济，意味着社会整体效益与个体效益是可以妥协和折衷的。为了社会整体效益，个体效益是应该被限制或否定的。但是另一方面，并非所有的社会整体效益都重要得绝对优于个体效益，只有个体效益在危及社会整体效益时才可以适用“社会整体效益优于个体效益”的原则。
3.经济法价值追求“社会整体效益最大化”
4.社会整体效益：经济法的主导价值
笔者认为，效益的整体性是经济法区别于民商法的根本所在。民商法追求的价值目标虽也是效益，但截然不同的是，民商法追求和促进的效益是个体的、微观的。按照亚当·斯密之观点，个人追求会最终实现社会的整体效益，因此，民商法把基点定在个体效益上。然而，如前文所述，由于市场自身所固有的缺陷，单纯依靠市场机制并不能实现整个社会的“帕累托最优”。
从经济法法律体系的构成来看，经济法主要由市场规制方面的法律规范和宏观调控方面的法律规范两部分组织。市场规制法着力解决的是市场运行过程中对竞争的阻碍，例如垄断和不正当竞争。限制垄断和反对不正当竞争是市场规制法的主要功能，其目的是促进竞争。而市场经济无疑是以竞争为核心的，竞争机制的健全与否从根本上关系着市场运行的效率之高低，因此，竞争机制既是效益机制，促进竞争即是促进市场运行的效率。同样，宏观调控法亦是旨在为市场经济创造良好的运行环境，使市场主体有所遵循，减少内部和外部不经济带来的交易成本，协调个体的营利性和社会公益性的矛盾，从而使社会经济有序、有效地发展。
由上可见，经济法在当代的历史使命决定了经济法只能以效益作为追求的主导价值目标。
三、社会总体公正：经济法的保障性价值
20世纪60年代在美国兴起，随后在西方各国广泛传播的经济分析法学，要求对各项法律制度进行严格的效益分析，认为只有带来最大效益的法律才是应该的。效益成为法律权利义务分配的惟一标准。它主张效益优先，公平居于次要地位，就容易将人们导向片面追求经济高速增长而牺牲公平的歧途，导致“有增长无发展”的恶果。故我们认为经济法的价值定位还必须兼顾社会的总体公正，即公平和正义。
1.公平
公平是一个运用极为广泛而内涵极其复杂的概念，一般认为，公平有下列几种不同含义：其一是法律面前人人平等，即社会成员政治和经济地位平等；其二是机会公平，即在竞争中“大家处于同一条起跑线上”；其三是分配公平，即亚里士多德所说的分配正义，这是指每个人按自己付出的资源投入的大小获得相应的收益；其四是结果公平，是指社会成员个人收入分配结果的适度平等。现代经济法赋予公平以更丰富的含义，其内容包括机会公平与结果公平。
作为经济法价值的公平应从两个层面上理解和把握。首先，经济公平指的是机会均等和规则公正。从这一点讲，公平和效益不是一对矛盾，而是公平决定效益，效益是公平的必然结果。因为公平的规则和合理的制度，可以使人们形成有效的预期，增加或减少各种投入，降低生产成本，带来规模效益。其次，从更深的层次讲，公平指收入分配公正。这是对收入分配的尺度标准而言的，即等量劳动获得等量报酬，等量资本获得等量利润，如果收入分配不公平，投入生产要素多者不能获得较多利润，投入少者反倒获得较多利润，那么，劳动、技术、资本、土地就不可能被更多地投入，社会资源就不可能得到充分有效地配置。
经济法价值的内容是由价值主体的主观需要与客体的功能属性相互作用而决定的。对经济法价值内容的理论抽象应当从经济法产生的客观条件中去寻找。“经济法产生于国家不再任由纯粹司法保护自由竞争，而寻求通过法律规范以其社会学的运动法则来控制自由竞争的时候”[5].国家之所以不能任由纯粹司法保护自由竞争，在于自由竞争的任意发展导致了市场的失灵，市场的失灵使市场机制失去了其优化资源配置的作用，因而降低了经济运行的整体效率。所以，当不受限制的自由竞争导致市场的公平竞争规则惨遭破坏，进而影响经济发展的时候，国家必然要出面干预经济，为了用法律的方式控制国家的不当干预，经济法便产生了，很显然，经济法就是以追求经济公平为主导价值而出现的。
经济公平理论在经济法中的显现。公平理论集中体现在各个国家的市场规制法中，反垄断法和反不正当竞争法的主要立法目的就是为了创造一个公平的竞争环境。为了调动市场主体行为的自由性，创造公平的竞争环境，保护消费者的利益和社会公共利益，美国形成了包括财产法、合同法及反不正当竞争法和保护消费者权益法等一系列规范市场秩序的法律。1993年9月我国颁布了《中华人民共和国反不正当竞争法》，我国反不正当竞争法的立法目的，就是为了保障社会主义市场经济的健康发展，鼓励和保护公平竞争，制止不正当竞争行为，保护消费者和经营者的合法权益。除此之外，我国的反暴利法、消费者权益保护法、所得税法等，也自始至终贯穿着公平的理念。
经济法所追求的公平，是社会整体利益的公平。它强调人们追求利益最大化的行为，必须对全社会的经济发展而不只是对个别人的特定利益承担义务。在经济法看来，某个体经济行为即便并不造成特定的损害后果，但却对整个社会经济存在危害时，该行为就是不公平的。经济法规范依靠国家干预这种市场外因素的介入来矫正，用民法标准进行衡量也许是无可厚非的方式。所以，在经济法看来，经济巨人与经济侏儒之间起点的不公平是不合理的，经济法要运用市场外力量积极限制这种力量对比差异在经济生活中的作用。经济法总是以个体经济活动与社会总体经济的对比效果为参照，来评价公平价值的实现。因此，经济法是以对社会公平的维护为其公平价值的核心，公平是经济法的宗旨性价值。而正义同样是经济法价值的宗旨。
2.正义
正义作为一种社会观念和社会准则，在社会意识中十分广泛而深刻，一直引导着法的发展。正义是法的先导。法的正义是通过分配权利、义务以确立正义。当然这种正义只是法律规范意义上的法的正义，而不是社会实在意义上的正义。法的正义是否能转化为社会现实，它既要取决于法所确认的正义本身的性质、内容，也取决于法的正义得以实现的条件、手段、方式、途径等。
在经济法中，正义的价值取向具体化为对正义的经济制度和经济结构的追求，亦即实质正义的追求。这种正义在于实现社会范围的实质性、社会性的正义和公平，是一种追求最大多数社会成员之福祉的正义观。国家通过对公平的竞争机制的引导和建立，及对处理被管理的生产、流通、消费等领域的参与及调控，形成社会经济各个组成部分之间合理的相互制约的关系，既为市场经济主体创造公平竞争的环境，又保障经济收益的公平和社会分配的公平，从而为经济发展创造良好的社会环境和法律环境。
正义和效益是法律价值目标中两个相辅相成、不可分离的要素。法律中所凝结的安全和秩序要素为效益的实现奠定了基础，法律中所凝结的平等要素体现了效益的出发点和最终归宿，而法律中所凝结的正义要素则起到了保障效益实现的作用。正义保证社会的稳定，效益推动社会的发展，而安全和秩序则为社会的稳定和发展提供了保障服务。因此，法律所追求的效益应当是安全、秩序、平等和正义的和谐统一，正义体现出经济法价值的宗旨。
四、结束语
经济法作为政府直接作用于市场经济的法，从经济角度而言，以社会整体效益为目标；从法律角度而言，以公平为宗旨，兼顾社会整体效益与公平，实现两者的统一。对经济法价值的认识，其实也是一个持续不断的论辩、试错、纠偏的过程。但是，在经济法中是否真的存在我们在上面讨论的种种价值，我们是否可以找到这些价值存在的“价值证据”，其效力如同证明电磁存在的“观察证据”那样令人确信无疑？法律价值的选择具有辩证历史性，法律价值的具体内容彼此有互补和依存性，价值体系本身的位阶又不是凝固的，而是在不同的历史时期，不同的法律运转环节或不同的环境条件下会相应地做出各异的价值选择与组合。因此，对经济法价值的认识也不应该是凝固的。因此，经济法作为政府直接作用于市场经济的法，从经济角度而言，以社会整体效益为目标；从法律角度而言，以公平为宗旨，兼顾社会整体效益与公平，实现两者的统一。
注释：
[1]庞德：《通过法律的社会控制———法律的任务》，商务印书馆1984年中译本，第55页。
[2]李中圣：《经济法：政府管理经济的法律》载《吉林大学学报》（社科版）1994年第1期。
[3]鲁篱：《经济法价值初论》载《现代法学》1994年第4期。
[4][美]E·博登海默：《法理学———法哲学及其方法》，华夏出版社1987年版，第101页。